作業(yè)成本法在施工企業(yè)管理中應(yīng)用的探討

申請(qǐng)免費(fèi)試用、咨詢電話：400-8352-114

【摘要】 在日益激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中建筑施工企業(yè)面臨空前巨大的壓力，要想保持并增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，必須擁有一個(gè)有效的成本系統(tǒng)，支持幫助管理者尋求改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率和提高競(jìng)爭(zhēng)力的途徑。作業(yè)成本法（ABC）為建筑施工企業(yè)提供了一個(gè)有效地進(jìn)行成本分析、成本控制和經(jīng)營(yíng)決策，以及提供準(zhǔn)確成本信息的手段。
 
隨著時(shí)代的發(fā)展，西方發(fā)達(dá)國(guó)家的學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界推出了一種新的成本會(huì)計(jì)制度，即作業(yè)會(huì)計(jì)，這種成本體系旨在克服傳統(tǒng)成本體系下間接費(fèi)用責(zé)任不清的缺陷，使以往的許多不可控間接費(fèi)用在作業(yè)成本系統(tǒng)中變成可控。

１　作業(yè)成本法的含義　

作業(yè)成本法（Activity－Based Costing，簡(jiǎn)稱 ABC）又叫作業(yè)成本計(jì)算或作業(yè)量基準(zhǔn)成本計(jì)算方法，是以作業(yè)為核心，確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，將所有作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本計(jì)算方法。它是西方國(guó)家于 20 世紀(jì) 80 年代末開始研究、90 年代在先進(jìn)制造企業(yè)首先應(yīng)用起來(lái)的一種全新的企業(yè)管理理論和方法。

作業(yè)成本法旨在彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)的缺陷，努力提供及時(shí)、準(zhǔn)確、相關(guān)的成本信息，促使損失、浪費(fèi)減少到最低限度，提高決策、計(jì)劃、控制的科學(xué)性，促使企業(yè)管理水平的不斷提高。其指導(dǎo)思想是：“成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源?！痹谶@種成本體系中，成本的流動(dòng)過(guò)程為資源成本轉(zhuǎn)化為作業(yè)成本，作業(yè)成本再轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品成本。

２　ＡＢＣ 與傳統(tǒng)成本計(jì)算的比較　

作業(yè)成本計(jì)算法與傳統(tǒng)成本計(jì)算法的不同之處，主要在于采用多元化的制造費(fèi)用分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)：在傳統(tǒng)成本制度下間接費(fèi)用或間接成本的分配標(biāo)準(zhǔn)是采用人工工時(shí)或機(jī)器臺(tái)時(shí)，首先分?jǐn)偟礁鱾€(gè)生產(chǎn)部門，再按生產(chǎn)部門確定費(fèi)用分配率，將費(fèi)用分配到產(chǎn)品的成本中。在作業(yè)成本制度下，首先將制造費(fèi)用或間接費(fèi)用歸于每一作業(yè)或作業(yè)成本庫(kù)，然后再由每一作業(yè)或作業(yè)成本庫(kù)確定分配率，將費(fèi)用分配到產(chǎn)品的成本中。所謂成本庫(kù)，是指可以用同一項(xiàng)共同的成本動(dòng)因，進(jìn)行制造費(fèi)用的歸集和分配的單位。

在傳統(tǒng)成本計(jì)算法中間接費(fèi)用的分配方法，適用于間接費(fèi)用項(xiàng)目較少、間接費(fèi)用在總成本中所占比重較小、對(duì)成本管理要求不高的情況。在高度自動(dòng)化和 JIT（Just-In-Time Production System,適時(shí)制生產(chǎn)系統(tǒng)）時(shí)代，人工費(fèi)在成本中的比例越來(lái)越小，間接費(fèi)用的比例大幅度上升，且制造費(fèi)用的構(gòu)成也日益復(fù)雜化。在這種情況下倘若仍以日益減少的人工工時(shí)為基礎(chǔ)來(lái)分配這些比例逐漸增大的間接費(fèi)用，必然導(dǎo)致成本信息的嚴(yán)重失真，進(jìn)而引起成本控制失效，經(jīng)營(yíng)決策失誤。作業(yè)成本計(jì)算法由于對(duì)不同作業(yè)的間接成本采用不同的間接費(fèi)率進(jìn)行分配，因此，它能夠克服傳統(tǒng)成本計(jì)算法的成本扭曲問(wèn)題，提供更準(zhǔn)確的成本信息，對(duì)于正確分析作業(yè)成本、核算產(chǎn)品成本、進(jìn)行資本支出評(píng)價(jià)有著十分重要的意義。

作業(yè)成本法有很多優(yōu)點(diǎn)，其中，最重要的優(yōu)點(diǎn)就是它能促使管理人員想方設(shè)法進(jìn)行成本控制。一旦確認(rèn)了某種產(chǎn)品消耗的間接成本產(chǎn)生的原因，那么管理人員就會(huì)從降低成本角度對(duì)各種間接成本進(jìn)行重新評(píng)估，消除不增值作業(yè)，改進(jìn)增值作業(yè)，以促使間接成本費(fèi)用的降低。所以說(shuō)，作業(yè)成本計(jì)算法不僅保證了成本計(jì)算的準(zhǔn)確性，而且可促使企業(yè)有效地控制間接成本，不斷降低產(chǎn)品成本。

３ 作業(yè)成本法的應(yīng)用條件　

從本質(zhì)上來(lái)看，ABC 法既是一種成本計(jì)算方法，也是一種成本管理方法。ABC 的適用條件有 2個(gè)層次。

（1）ABC 作為成本計(jì)算方法，將產(chǎn)品的成本通過(guò)資源、作業(yè)、產(chǎn)品 3 個(gè)層次的計(jì)算，以求得到較為準(zhǔn)確真實(shí)的成本信息，所以，建筑施工企業(yè)要采用這種成本計(jì)算法，需要具備以下基本條件：一是企業(yè)規(guī)模較大，產(chǎn)品種類繁多。二是企業(yè)管理水平較高。三是企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)自動(dòng)化程度比較高，間接費(fèi)用占總成本比例較大。四是擁有先進(jìn)的計(jì)算機(jī)技術(shù)。五是財(cái)務(wù)人員素質(zhì)較高，掌握全新的成本管理思想。

（2）ABC 作為一種作業(yè)分析方法來(lái)說(shuō)，卻并不局限于上述條件，上述條件是針對(duì)作業(yè)成本計(jì)算的，而不是針對(duì)成本管理，即作業(yè)分析法。因此，任何需要改善基礎(chǔ)管理，把管理深入到作業(yè)層次進(jìn)行作業(yè)管理，從而有效降低產(chǎn)品成本，提高企業(yè)管理水平和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的企業(yè)都適用作業(yè)成本管理。作業(yè)成本法是適應(yīng)于現(xiàn)代制造環(huán)境而產(chǎn)生的，在西方發(fā)達(dá)國(guó)家已呈現(xiàn)出較好的發(fā)展勢(shì)頭，在我國(guó)，尤其是在施工企業(yè)中，由于長(zhǎng)期計(jì)劃經(jīng)濟(jì)對(duì)我國(guó)企業(yè)的影響，使得施工企業(yè)的成本管理方法仍然非常落后，目前，我國(guó)施工企業(yè)尚未涉足作業(yè)成本法，但進(jìn)入 80 年代后，電子計(jì)算技術(shù)的發(fā)展和應(yīng)用、信息處理技術(shù)的發(fā)展為實(shí)行多元化制造費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)的作業(yè)成本法奠定了堅(jiān)實(shí)的技術(shù)基礎(chǔ)。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，進(jìn)些年來(lái)我國(guó)建筑企業(yè)管理思想、組織和模式的創(chuàng)新、建筑施工技術(shù)的進(jìn)步和信息化程度的提高、以及中國(guó)加入 WTO 后更加激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，都促使我國(guó)建筑企業(yè)去采用一種全新的經(jīng)營(yíng)決策理念。目前，我國(guó)建筑施工企業(yè)其外部的交易成本不斷增加，企業(yè)間接費(fèi)用在建筑產(chǎn)品成本中的比例大大提高，尤其是對(duì)企業(yè)整體資源配置成本比例還會(huì)得到更大的提高，這就是使得傳統(tǒng)的成本計(jì)算體系不再適應(yīng)現(xiàn)行施工企業(yè)的成本管理。建筑施工企業(yè)規(guī)模的提高，制造化、機(jī)械化程度的提高，隨著新理論、新材料、新思想、新的經(jīng)營(yíng)模式等的出現(xiàn)，促使建筑施工企業(yè)的產(chǎn)品不再只局限于普通的工程產(chǎn)品，而會(huì)使建筑企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范疇和服務(wù)類型都將更為豐富,這為施工企業(yè)實(shí)施 ABC 體系創(chuàng)造了必要條件。建筑施工企業(yè)投資規(guī)模是巨大的，這在主觀上迫使企業(yè)去尋找一種新的成本管理方法，來(lái)改善企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，從而達(dá)到企業(yè)控制和節(jié)約成本的目的。所以，作業(yè)成本法基本理論的引入與實(shí)施，有助于建筑施工企業(yè)對(duì)項(xiàng)目施工成本的準(zhǔn)確核算，優(yōu)化施工業(yè)務(wù)流程，減少施工生產(chǎn)過(guò)程中的不增值作業(yè)，減少資源的浪費(fèi)，從而達(dá)到降低施工成本，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展戰(zhàn)略等目標(biāo)。

４　作業(yè)成本法的基本特征和計(jì)算步驟　

４．１基本特征　

作業(yè)成本計(jì)算的核心是在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，先將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，將所有作業(yè)成本分配給產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法的幾個(gè)基本特征：

（1）作業(yè)。從作業(yè)管理角度出發(fā)，無(wú)附加價(jià)值的作業(yè)應(yīng)當(dāng)盡量剔除，所以，作業(yè)成本計(jì)算中所指的作業(yè)是指會(huì)發(fā)生成本且具附加價(jià)值的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

（2）資源。作業(yè)成本法是適合于對(duì)間接成本進(jìn)行合理分配的一種方法，所以，這里的資源庫(kù)中匯集的是一些間接費(fèi)用耗用的資源。

（3）作業(yè)的成本會(huì)計(jì)處理。在作業(yè)成本制度中成本的發(fā)生按其性質(zhì)記載，再將有關(guān)成本按各作業(yè)進(jìn)行歸類，就是將已確認(rèn)的作業(yè)看成是一個(gè)成本中心，而不是將某一生產(chǎn)部門視為成本中心。

（4）成本動(dòng)因。成本動(dòng)因是指作業(yè)成本與產(chǎn)品之間的相關(guān)性，作業(yè)的成本分配必須符合相關(guān)性的要求。

（5）增加直接成本。在傳統(tǒng)成本制度下只有直接材料和直接人工屬于直接成本，其余各項(xiàng)則歸于間接成本。在作業(yè)成本制度下則盡可能將各類成本都?xì)w于直接成本。

４．２計(jì)算步驟　

作業(yè)成本法的基本原理：生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的產(chǎn)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的產(chǎn)生，成本與費(fèi)用是通過(guò)作業(yè)聯(lián)系在一起的。因此，作業(yè)成本計(jì)算法的成本計(jì)算程序，就是把各資源庫(kù)成本分配給各作業(yè)，再將各作業(yè)成本庫(kù)成本分配給最終產(chǎn)品。這一過(guò)程可以分為以下 5 個(gè)步驟：

（1）確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)耗用的資源。

（2）分析和確認(rèn)耗用資源的作業(yè)將這些作業(yè)分類匯總建立作業(yè)庫(kù)。

（3）確定資源動(dòng)因，用資源動(dòng)因?qū)w集起來(lái)的資源成本分配給各作業(yè)。

（4）確定作業(yè)動(dòng)因，用作業(yè)動(dòng)因?qū)⒏鱾€(gè)作業(yè)中心的成本分?jǐn)偟阶罱K產(chǎn)品。

（5）計(jì)算產(chǎn)品成本。將分配到某產(chǎn)品的各作業(yè)成本（庫(kù)）和直接成本（直接人工和直接材料）合并匯總，計(jì)算出該產(chǎn)品的總成本，再將總成本與產(chǎn)品數(shù)量相比，計(jì)算出該產(chǎn)品的單位成本。

５　實(shí)施作業(yè)成本法應(yīng)注意的問(wèn)題　

作業(yè)成本法是一種較切合現(xiàn)代高新技術(shù)生產(chǎn)環(huán)境的成本計(jì)算方法，糾正了傳統(tǒng)的完全成本法扭曲產(chǎn)品成本的現(xiàn)象，計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品成本較準(zhǔn)確地反映產(chǎn)品與其消耗資源之間的關(guān)系，接近于真實(shí)成本。在高度自動(dòng)化的生產(chǎn)環(huán)境與日益加劇的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)情況下，更能為企業(yè)計(jì)劃、控制和決策提供可靠的成本信息，也優(yōu)于管理會(huì)計(jì)早先提倡的變動(dòng)成本法。建筑施工企業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)，應(yīng)注意以下一些問(wèn)題：

（1）作業(yè)成本法是作業(yè)成本管理的核心部分，其目的并不僅僅在于計(jì)算出產(chǎn)品成本，還在于計(jì)量各種作業(yè)耗用資源的成本，本質(zhì)上是計(jì)量分析資源的流動(dòng)。

（2）實(shí)施作業(yè)成本法應(yīng)遵循成本—— 效益原則，任何一個(gè)成本系統(tǒng)并不是越準(zhǔn)確越好，關(guān)鍵還需考慮其成本。

（3）作業(yè)成本法存在一定的主觀性，如在作業(yè)的確認(rèn)、成本動(dòng)因的選擇和同質(zhì)成本庫(kù)的確認(rèn)上，不同的會(huì)計(jì)人員會(huì)有不同的結(jié)果。這種主觀隨意性有時(shí)會(huì)帶來(lái)與實(shí)際較大的偏差。

（4）作業(yè)成本法是一種新的完全成本制度，拓寬了成本的計(jì)算范圍，產(chǎn)品成本包括以前不能追溯的期間費(fèi)用，計(jì)算出來(lái)的成本指標(biāo)值比按傳統(tǒng)完全成本法計(jì)算的結(jié)果差異很大，實(shí)施時(shí)應(yīng)注意與現(xiàn)行成本制度的銜接和融合。

（5）實(shí)施作業(yè)成本法必須取得單位最高層領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)可和支持，做好全體員工的培訓(xùn)工作，提高全員的成本意識(shí)，避免和消除交叉作業(yè)，消除實(shí)施過(guò)程中各種人為因素造成的阻力，以促進(jìn)降低成本和提高效率，這是作業(yè)成本法的精髓。

（6）實(shí)施作業(yè)成本法，應(yīng)做好會(huì)計(jì)有關(guān)的基礎(chǔ)工作，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，否則，假帳真算，運(yùn)用成本昂貴的作業(yè)成本法，無(wú)異于勞民傷財(cái)。

（7）作業(yè)成本法經(jīng)過(guò)西方國(guó)家的應(yīng)用，被證明是先進(jìn)而有效的成本會(huì)計(jì)方法，但是，最先進(jìn)的管理方法對(duì)每個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)未必就是最合適的，任何管理理論和方法的應(yīng)用都會(huì)受到企業(yè)內(nèi)外各種環(huán)境因素的制約和影響。如果不考慮其應(yīng)用環(huán)境盲目使用，勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致事倍功半，得不償失。

６  結(jié)束語(yǔ)　

作業(yè)成本法是一種先進(jìn)的成本計(jì)算、成本控制方法，它融合了許多先進(jìn)的管理思想。在我國(guó)，近年來(lái)對(duì)作業(yè)成本法的應(yīng)用研究也有了新的進(jìn)展，應(yīng)用行業(yè)也從制造行業(yè)推廣到了服務(wù)業(yè)，這為我們?cè)谑┕て髽I(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法奠定了一定的基礎(chǔ)。我國(guó)施工企業(yè)應(yīng)該積極創(chuàng)造條件，開展作業(yè)成本法。即使目前非常先進(jìn)的施工企業(yè)沒(méi)有全面應(yīng)用作業(yè)成本法的需求，也應(yīng)吸收它的有關(guān)思想、觀念來(lái)改進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境，增強(qiáng)企業(yè)自身的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。

參考文獻(xiàn)：

[1] 潘 飛．管理會(huì)計(jì)[M]．上海：上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2003－08．

[2] 歐陽(yáng)清．成本會(huì)計(jì)學(xué)[M]．大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，1999－09．

[3] 譚曉俐，張建波．淺析作業(yè)成本管理[J]．中國(guó)流通經(jīng)濟(jì)，2000（6）．

[4] 張士強(qiáng)，霍玉生．煤炭企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的探討[J]．財(cái)會(huì)與審計(jì)，2001（5）．

[5] 陳良美．施工企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本管理的探討[J]．經(jīng)營(yíng)管理，2003（1）．