防止?fàn)I改增稅負(fù)增加 從政策上確保建筑業(yè)健康發(fā)展

營改增對轉(zhuǎn)變建筑業(yè)生產(chǎn)方式，促進(jìn)建筑企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，意義深遠(yuǎn)。但是，在營改增實(shí)施初始階段，建筑業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和產(chǎn)品特點(diǎn)、我國稅收環(huán)境和政策很可能出現(xiàn)企業(yè)營改增稅負(fù)增加的情況，影響行業(yè)發(fā)展和企業(yè)生存，為此，中國建設(shè)會計學(xué)會提出建筑業(yè)營改增實(shí)施辦法和過渡性政策建議，希望有效防止企業(yè)的稅負(fù)增加，不會減少國家稅收，為“營改增全覆蓋”的平穩(wěn)過渡提供更為穩(wěn)妥的保障。

一、建筑業(yè)營改增很可能出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況

營改增能夠推動建筑業(yè)生產(chǎn)方式的轉(zhuǎn)變，促進(jìn)建筑企業(yè)進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部管理和控制，加快轉(zhuǎn)型升級。這種潛在、隱性的長遠(yuǎn)影響，意義十分深遠(yuǎn)。但是，近期看，如果建筑業(yè)執(zhí)行11%的增值稅率，并按照銷項稅減進(jìn)項稅的一般納稅人納稅方法納稅，與營業(yè)稅比較，雖然理論上可以減輕稅負(fù)，但實(shí)際上稅負(fù)是增加的。根據(jù)住建部2012年對百戶以上企業(yè)的抽樣調(diào)查，按照實(shí)際能夠拿到進(jìn)項稅發(fā)票的財務(wù)數(shù)據(jù)測算，稅負(fù)增加幅度為85.6%，相當(dāng)于將原來的3%營業(yè)稅率提高近1倍。

建筑業(yè)營改增可能會出現(xiàn)稅負(fù)增加，既與建筑業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和產(chǎn)品特點(diǎn)有關(guān)，也與我國的稅收環(huán)境和政策有關(guān)。建筑產(chǎn)品固定、分散、體積龐大，生產(chǎn)流動、周期長，上下游的產(chǎn)業(yè)鏈長、相互之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系極其復(fù)雜，決定了建筑業(yè)的中間投入不僅現(xiàn)在就是將來（任何時候、任何情況下）都不可能無一遺漏地按照“四檔稅率”全部取得進(jìn)項稅發(fā)票。同時，由于政策規(guī)定和企業(yè)間經(jīng)濟(jì)關(guān)系的現(xiàn)實(shí)狀況，有些明顯引起稅負(fù)增加的問題，企業(yè)自身沒有能力和辦法去加以避免和解決。比如：

（一）商品混凝土問題?，F(xiàn)行政策規(guī)定，對商品混凝土的增值稅實(shí)行簡易征收，并且，按照財稅 2014 57號文件規(guī)定，從2014年7月1日開始，將原來的6%簡易計征率調(diào)整為3%。根據(jù)測算資料，北京市建工集團(tuán)2011年外購商品混凝土占自身當(dāng)年全部中間投入的8.3%、北京市住總市政公司為9.7%、中建一局為12.3%、中國輕工建設(shè)工程有限公司為10.4%，四家平均為10.18%。商品混凝土中的水泥，正常增值稅率為17%，現(xiàn)在3%的簡易計征率且使用的是增值稅非專用發(fā)票，不能抵扣，僅此一項，就使購進(jìn)商品混凝土的施工企業(yè)稅負(fù)增加15%以上。

（二）地方料問題。施工企業(yè)購進(jìn)的大部分磚瓦、白灰、砂石、土方等地方料以及部分小五金等零星材料，多數(shù)是就地取材，當(dāng)?shù)夭少?。采購時所面對的供應(yīng)商，一般均為小規(guī)模納稅人，甚至是個體戶農(nóng)民，難以取得增值稅專用發(fā)票，無法進(jìn)行納稅抵扣。這在建筑施工企業(yè)中，是極其普遍的客觀現(xiàn)象。

（三）甲方供料問題。這是建筑市場中長期存在的“由發(fā)包單位向施工單位提供建筑材料的一種經(jīng)濟(jì)合同關(guān)系”。營改增后，盡管施工企業(yè)可以要求發(fā)包單位改進(jìn)甲方供料方法，比如，由施工單位按照“發(fā)包單位提供的生產(chǎn)廠商和規(guī)格等要求進(jìn)行采購，或者要求發(fā)包單位按照向施工單位銷售貨物的辦法開具增值稅專用發(fā)票等”，但發(fā)包單位要求供料而不開具發(fā)票的這類經(jīng)濟(jì)合同，今后無論怎樣加強(qiáng)市場管理，都不可能完全消失。過去在營業(yè)稅情況下，它對企業(yè)稅負(fù)并不產(chǎn)生影響，但營改增之后，必然會增加建筑企業(yè)稅負(fù)。

（四）老合同工程問題。建筑業(yè)無論在哪個時點(diǎn)上進(jìn)行營改增，普遍都會有一大批老的合同工程存在。據(jù)估算，平均約占全年合同工程總量的50%以上。這些老合同工程可分為三種情況：一是竣工已經(jīng)結(jié)算的老合同工程。在企業(yè)賬面上，多數(shù)已經(jīng)形成了應(yīng)收工程款，沒有了進(jìn)項稅，但需要在營改增以后的時間里收訖款項并向甲方開具發(fā)票，產(chǎn)生銷項稅。二是竣工未結(jié)算的老合同工程。與竣工已經(jīng)結(jié)算的相比較，除了絕大部分還未形成應(yīng)收工程款之外，同樣是已經(jīng)沒有了進(jìn)項稅，需要在營改增以后的時間里產(chǎn)生銷項稅。三是既沒有竣工、也沒有結(jié)算的老合同工程。營改增前已完工的部分，已經(jīng)沒有了進(jìn)項稅，但相應(yīng)的工程款同樣需要在營改增以后的時間里產(chǎn)生銷項稅。營改增后，收訖以上三種形式的老合同工程價款，如果均按11%稅率開具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)將全額承擔(dān)納稅，極大地增加企業(yè)稅負(fù)。

（五）生產(chǎn)用存量資產(chǎn)問題。建筑企業(yè)的固定資產(chǎn)、周轉(zhuǎn)材料、臨時設(shè)施等生產(chǎn)用存量資產(chǎn)，其凈值或攤余價值還要在營改增以后的年代里通過被使用而轉(zhuǎn)移為建筑施工產(chǎn)值，同時產(chǎn)生銷項稅。但可扣除的進(jìn)項稅已經(jīng)無法取得。造成了“營改增”后的銷項稅和進(jìn)項稅不匹配，產(chǎn)生納稅的不公平，相對增加企業(yè)稅負(fù)。它涉及建筑業(yè)中的每一個企業(yè)，量大面廣。

上述五個普遍存在的實(shí)際問題，僅靠企業(yè)自身努力是難以解決的。如果沒有政策支持，企業(yè)增加稅負(fù)是不可避免的。

二、如果稅負(fù)增加，對行業(yè)和社會都將產(chǎn)生不利影響

全國營改增試點(diǎn)雖然已經(jīng)過去兩年多，稅改環(huán)境也有很大改善，但影響建筑業(yè)稅負(fù)增加的上述諸多因素并沒有消除。這些問題不解決，不僅對行業(yè)發(fā)展和企業(yè)生存有影響，同時，也會波及國家整體經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會穩(wěn)定。

（一）如果稅負(fù)增加，建筑企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益將大幅下滑。建筑業(yè)是微利行業(yè)，根據(jù)國家統(tǒng)計數(shù)據(jù)，2013年建筑業(yè)的產(chǎn)值利潤率僅為3.5%（其中包含了多種經(jīng)營和部分兼營房地產(chǎn)開發(fā)的利潤）。同期工業(yè)企業(yè)為6.1%。隨著經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，固定資產(chǎn)投資恐難以保持前一時期的增幅，這將給建筑企業(yè)帶來新的困難。再加上目前建筑企業(yè)已被業(yè)主拖欠工程款和有關(guān)部門規(guī)定的名目繁多的保證金等問題嚴(yán)重困擾。在這種情況下，如營改增再增加稅負(fù)，無異于雪上加霜，全行業(yè)很可能形成大面積虧損局面，不排除會有許多企業(yè)破產(chǎn)倒閉。

（二）如果稅負(fù)增加，轉(zhuǎn)變行業(yè)生產(chǎn)方式和企業(yè)轉(zhuǎn)型升級將更加滯后。30多年來，國家對建筑業(yè)的政策支持很少，也沒有資金投入，企業(yè)僅靠從微薄的利潤中擠出一點(diǎn)錢來用于科技投入。本來資金匱乏就使得建筑業(yè)技術(shù)改造步伐很慢，導(dǎo)致生產(chǎn)方式落后于其他國家和國內(nèi)其他行業(yè)，如果再增加稅負(fù)，企業(yè)內(nèi)部資金分配首先擠掉的必然是科技投入，行業(yè)的科技進(jìn)步和管理創(chuàng)新將受到嚴(yán)重影響，不利于實(shí)現(xiàn)建筑產(chǎn)業(yè)現(xiàn)代化。

（三）如果稅負(fù)增加，將對就業(yè)和社會穩(wěn)定造成不利影響。2013年，建筑業(yè)從業(yè)人員達(dá)到4499萬人，約占全社會從業(yè)人員的5.84%，直接影響全國至少1億人口的生計。建筑業(yè)帶動了若干相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，吸納了大量勞動力就業(yè)。如果企業(yè)負(fù)擔(dān)大幅增加，將不得不壓縮經(jīng)營規(guī)模，裁減員工。即使短期出現(xiàn)波動，也難免影響調(diào)結(jié)構(gòu)、穩(wěn)增長目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會穩(wěn)定。

對于稅負(fù)增加可能帶來的上述影響，不能不有所防備。

三、要研究制訂有關(guān)政策，確保建筑業(yè)營改增健康發(fā)展

為避免建筑企業(yè)實(shí)際稅負(fù)大幅增加，住建部于2013年1月向財政部和國家稅務(wù)總局函送了《住房城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅調(diào)研測算情況和建議的函》，要求推后建筑業(yè)營改增試點(diǎn)，并建議增值稅率由11%降低到6%。

按照國務(wù)院關(guān)于“十二五全覆蓋”的要求，建筑業(yè)實(shí)施營改增已經(jīng)進(jìn)入倒計時?，F(xiàn)在看，不論增值稅率能否調(diào)整降低，為了確保建筑業(yè)營改增健康發(fā)展，建議有關(guān)部門能積極研究和酌情采納中國建設(shè)會計學(xué)會不久前提出的對建筑業(yè)營改增實(shí)施辦法和過渡性政策規(guī)定的10條具體建議。

（一）吸納行業(yè)和企業(yè)意見，實(shí)事求是地制訂建筑業(yè)營改增《實(shí)施辦法》。

根據(jù)“試點(diǎn)”做法，建筑業(yè)實(shí)施營改增必然要有《實(shí)施辦法》。這個辦法的制訂，應(yīng)該認(rèn)真吸納行業(yè)和企業(yè)意見。

一是既要嚴(yán)格依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)，也一定要從建筑業(yè)的實(shí)際情況出發(fā)。比如，制訂《實(shí)施辦法》時，一定要吸取建筑業(yè)繳納營業(yè)稅時的經(jīng)驗教訓(xùn)，重點(diǎn)對納稅義務(wù)發(fā)生時間、納稅期、納稅地點(diǎn)和交稅方法等作出明確而具體的規(guī)定，防止類似“按合同簽訂的結(jié)算工程價款時間作為納稅義務(wù)發(fā)生時間”這樣不公平條款的繼續(xù)存在；防止把建筑企業(yè)作為稅收蓄水池；杜絕繳交雙方對什么時間交稅、交多少稅都有各自的“自由裁量權(quán)”的現(xiàn)象。

二是要對普遍性的突出問題作出明確具體的政策規(guī)定。比如，關(guān)于商品混凝土增值稅簡易征收問題。理論上說，國家運(yùn)用稅收政策支持混凝土企業(yè)發(fā)展，理所當(dāng)然的應(yīng)該國家拿錢，不應(yīng)將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給相鄰企業(yè)而最終由所屬行業(yè)承擔(dān)。對這樣影響很大的全國性問題，必須在建筑業(yè)營改增《實(shí)施辦法》中作出規(guī)定。我們建議規(guī)定一個明確合理的進(jìn)項稅扣除率，即以企業(yè)購進(jìn)商品混凝土的票面額為計算依據(jù)，按11%或13%的扣除率計算進(jìn)項稅的扣除。又如，對經(jīng)濟(jì)合同中規(guī)定甲方向乙方提供建筑材料，且甲方不能向乙方提供增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)規(guī)定準(zhǔn)許以甲方向乙方轉(zhuǎn)入的供料款額為準(zhǔn)，從建筑施工企業(yè)計算銷項稅的銷售額中予以扣除。再如，對于從小規(guī)模納稅人或農(nóng)民那里購進(jìn)的地方料，參照財稅〔2012〕38號文《關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額核定扣除辦法的通知》精神，應(yīng)規(guī)定經(jīng)過相應(yīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定，建筑施工企業(yè)可以以購進(jìn)磚瓦、白灰、砂石、土方等的實(shí)際支出額為計算依據(jù)，按11%或13%的扣除率計算進(jìn)項稅的扣除。作出上述政策選擇，不存在任何特殊照顧的成分，完全是實(shí)事求是使然。

（二）給予過渡期，過渡期內(nèi)增加的稅負(fù)實(shí)行“即征即退”。

建筑業(yè)營改增初始階段普遍遇到的最大問題是老合同工程如何納稅和營改增時點(diǎn)前生產(chǎn)用存量資產(chǎn)的進(jìn)項稅扣除問題。據(jù)推算，若公平合理地基本解決上述問題，至少需要3-5年時間。對此，在中國建設(shè)會計學(xué)會《關(guān)于<對建筑業(yè)營改增實(shí)施辦法和過渡性政策規(guī)定的建議>的報告》中，分別提出了具體解決辦法。但是，鑒于區(qū)分新老合同工程分別納稅和按照存量資產(chǎn)的凈值或攤余價值計算扣除進(jìn)項稅，說起來容易，做起來非常麻煩。特別是在如何定量區(qū)分和日常管理好新老合同工程以及如何準(zhǔn)確計算和分?jǐn)偵a(chǎn)用存量資產(chǎn)的進(jìn)項稅扣除問題上，交繳雙方很難取得一致意見。所以，建議采取更加簡便易行的方法，即給予建筑業(yè)3-5年的過渡期。過渡期內(nèi)，執(zhí)行國家規(guī)定的11%增值稅率，超過按3%營業(yè)稅的部分，以單個企業(yè)法人為單位，由企業(yè)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門即征即退。

實(shí)行上述政策，相對好處較多。一是既能有效防止建筑企業(yè)營改增初始階段出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況，又不會減少國家稅收，同時還能使建筑企業(yè)為今后長期平穩(wěn)、健康地推進(jìn)營改增積累經(jīng)驗；二是有了這3～5年的過渡期，就可以不再使用十分麻煩的辦法單獨(dú)解決老合同工程的納稅問題和存量資產(chǎn)的進(jìn)項稅扣除問題；三是即征即退政策是一項“符合條件即退、不符合條件必然不退”的定期過渡性政策，全國統(tǒng)一作出規(guī)定，由企業(yè)法人機(jī)構(gòu)所在地相應(yīng)稅務(wù)機(jī)構(gòu)審定并具體承辦退稅，相對說公平合理，簡便易行，既沒有任何麻煩，也不會產(chǎn)生任何混亂；四是全國統(tǒng)一作出規(guī)定，能避免數(shù)萬戶建筑企業(yè)分別與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的“一對一談判”。

防止建筑業(yè)營改增出現(xiàn)稅負(fù)增加情況，是行業(yè)和財稅等管理部門的共同任務(wù)。只要堅持實(shí)事求是，積極研究制訂有效的具體政策措施，就一定能確保建筑業(yè)營改增健康發(fā)展。