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煤炭企業(yè)成本核算與成本管理的整合研究

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     煤炭產(chǎn)品品質(zhì)主要是由地質(zhì)條件決定的,其產(chǎn)品具有很高的同質(zhì)性,這就決定了煤炭企業(yè)只能實(shí)施低成本領(lǐng)先戰(zhàn)略,那些地質(zhì)條件比較差的煤炭企業(yè)更是如此。但是,煤炭企業(yè)采用工業(yè)企業(yè)制造成本法,成本核算方法與成本不相關(guān),與管理脫節(jié),不能支持成本管理,有必要采用作業(yè)成本法,增強(qiáng)相關(guān)性,為成本管理提供有用的信息。

  一、煤炭企業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)

 ?。ㄒ唬┳鳂I(yè)環(huán)節(jié)多,成本結(jié)構(gòu)復(fù)雜

  我國(guó)煤炭生產(chǎn)是以井工開采為主、與其他以地面作業(yè)為主的加工工業(yè)相比,在生產(chǎn)方面具有以下特點(diǎn):原煤作業(yè)環(huán)節(jié)多,成本構(gòu)成較復(fù)雜。礦井的基本作業(yè)有掘進(jìn)、回采、運(yùn)輸、提升及地面生產(chǎn)系統(tǒng)等:輔助生產(chǎn)作業(yè)有通風(fēng)、排水、照明、動(dòng)力及設(shè)備維修等。

 ?。ǘ┊a(chǎn)品品種單一,成本核算簡(jiǎn)單

  煤炭生產(chǎn)作業(yè)所消耗的主要材料和輔助材料,在作業(yè)過(guò)程中起的是支持性作用,它們并不構(gòu)成煤炭產(chǎn)品實(shí)體。因此,原煤開采作業(yè)過(guò)程中,幾乎所有的費(fèi)用均屬于間接性生產(chǎn)成本。盡管如此,由于同一煤井產(chǎn)出的原煤品種單一,一般不需要將當(dāng)期的生產(chǎn)費(fèi)用在不同產(chǎn)品之間進(jìn)行分配,只需要直接計(jì)入當(dāng)期原煤生產(chǎn)成本即可。所以,煤礦生產(chǎn)企業(yè)選擇了與工業(yè)企業(yè)類似的成本核算方法品種法。

 ?。ㄈ┩度肱c產(chǎn)出比不明確,成本定價(jià)功能弱

  煤炭生產(chǎn)成本的高低雖然也取決于生產(chǎn)要素的投入,以及成本管理水平的高低,但是煤炭生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)成本的高低從根本上講,主要還是取決于火煤炭資源的自然秉賦。煤炭生產(chǎn)成本的這一自然屬性,決定了煤炭生產(chǎn)過(guò)程中投入產(chǎn)出關(guān)系不明確,投入多并不意味著產(chǎn)品價(jià)值就大,銷售價(jià)格就高?,F(xiàn)實(shí)中,煤炭的市場(chǎng)價(jià)格是其自然秉賦決定的,煤炭的結(jié)算價(jià)格幾乎都是采用按質(zhì)論價(jià)的定價(jià)機(jī)制,與煤炭本身在開采和加工環(huán)節(jié)的耗費(fèi)無(wú)任何線性關(guān)系。因此,煤炭成本與價(jià)格決策不存在相關(guān)性。這就決定了煤炭生產(chǎn)企業(yè)成本核算的目的不是為產(chǎn)品定價(jià)提供成本信息,成本核算的目的是為了成本管理。

  二、煤炭行業(yè)成本核算現(xiàn)狀和問(wèn)題

 ?。ㄒ唬┏杀竞怂愫?jiǎn)單粗放,與成本管理脫節(jié)

  成本核算應(yīng)該與行業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)相適應(yīng),應(yīng)當(dāng)與成本管理相結(jié)合。煤炭企業(yè)在成本核算上主要是借鑒制造企業(yè)所采用的品種法,其成本核算程序比較簡(jiǎn)單:以原(選)煤或者精煤為成本核算對(duì)象,根據(jù)原始憑證將各項(xiàng)費(fèi)用要素直接歸入原煤生產(chǎn)成本即可。由于成本核算簡(jiǎn)單,基于品種法的成本管理只能將成本管理的重點(diǎn)集中在“產(chǎn)品”這一層次上,不可能深入到每一個(gè)“作業(yè)”層次。因此,這一成本核算模式不可能實(shí)現(xiàn)成本核算與成本管理相結(jié)合,也不可能將成本核算與責(zé)任會(huì)計(jì)制度相結(jié)合,也就不可能調(diào)動(dòng)廣大員工參與成本管理的積極性和主動(dòng)性。因此,真正關(guān)心產(chǎn)品成本管理的只是與最終產(chǎn)品成本高低相關(guān)的少數(shù)高層管理人員。事實(shí)上,由于煤炭企業(yè)成本信息與定價(jià)決策無(wú)關(guān),所以,以產(chǎn)品品種為核算對(duì)象,計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品生產(chǎn)成本,只是服從于財(cái)務(wù)報(bào)告的目的。從成本管理角度來(lái)講,最終的產(chǎn)品成本信息并沒有多大實(shí)際意義。成本核算的目的是為了成本管理,所以,煤炭企業(yè)目前采用的以品種法基礎(chǔ)的成本核算體系尚沒有進(jìn)入成本管理會(huì)計(jì)階段,只是為了核算而核算,不能為成本管理提供有效的支持。從這種意義上講,作業(yè)成本法比產(chǎn)品成本法更實(shí)用和更有效。

 ?。ǘ┏杀竞怂惴秶^(guò)窄,成本信息失真

  成本核算范圍過(guò)窄一直是困擾我國(guó)煤炭成本核算的問(wèn)題,這一問(wèn)題產(chǎn)生的根源在于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代,國(guó)家對(duì)煤炭行業(yè)實(shí)行的是“資源低價(jià),加工產(chǎn)品高價(jià)”政策,把效益盡量擠到下游產(chǎn)業(yè),以便為我國(guó)工業(yè)化積累原始資本。與此政策相適應(yīng),政策上要求煤炭開采企業(yè)縮小成本核算口徑,以壓低生產(chǎn)成本。主要表現(xiàn)在:一是有些項(xiàng)目不計(jì)入開采成本,如井巷資產(chǎn)可以不計(jì)提固定資產(chǎn)折舊;二是轉(zhuǎn)移支出,國(guó)家把礦井建設(shè)的前期準(zhǔn)備包攬下來(lái),如煤田普查、地質(zhì)詳查、礦區(qū)精查等勘探費(fèi)用,都由國(guó)家財(cái)政在事業(yè)費(fèi)中列支。盡管目前煤炭企業(yè)已經(jīng)基本完成了由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的過(guò)渡,但是由于受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的影響,煤炭成本核算范圍也幾經(jīng)調(diào)整,但始終商有大的突破,導(dǎo)致國(guó)有煤礦煤炭成本的構(gòu)成不完整,核算范圍不規(guī)范,不能真實(shí)反映基本生產(chǎn)單位的成本水平。

  四、實(shí)施作業(yè)成本法的重要意義

  作業(yè)成本法又稱作業(yè)成本分析法,它是基于活動(dòng)的成本核算系統(tǒng),有別于傳統(tǒng)的基于產(chǎn)品的成本核算系統(tǒng)。它是由美國(guó)哈佛大學(xué)庫(kù)伯和卡普蘭提出的一種成本核算方法。作業(yè)成本概念的提出是基于傳統(tǒng)成本核算方法的缺陷而提出來(lái)的,由于傳統(tǒng)的成本管理法有時(shí)不能反映出所從事的活動(dòng)與成本之間的直接聯(lián)系。而作業(yè)成本法主要關(guān)注生產(chǎn)運(yùn)作過(guò)程,加強(qiáng)運(yùn)作管理,關(guān)注具體活動(dòng)及相應(yīng)的成本,同時(shí)強(qiáng)化基于活動(dòng)的成本管理。

 ?。ㄒ唬┮猿杀緞?dòng)因?yàn)橘M(fèi)用分配依據(jù),提高了成本信息的準(zhǔn)確性,

  作業(yè)成本法的立理依據(jù)是:產(chǎn)品生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生,作業(yè)消耗資源并導(dǎo)致成本的發(fā)生。作業(yè)成本的計(jì)算程序是:先把各項(xiàng)作業(yè)消耗的各種資源歸集到成本池;然后再按照成本動(dòng)因?qū)⒊杀境爻杀痉峙涞礁鞣N作業(yè),計(jì)算出作業(yè)成本;最后再根據(jù)各產(chǎn)品消耗的作業(yè),將作業(yè)成本歸集到各產(chǎn)品成本,從而計(jì)算出產(chǎn)品成本。可見,作業(yè)成本法的核心是作業(yè),成本核算的關(guān)鍵是成本動(dòng)因的選擇。作業(yè)成本法在資源和產(chǎn)品之間引入一個(gè)中間成本核算對(duì)象——“作業(yè)”,通過(guò)對(duì)作業(yè)成本核算,細(xì)化了成本核算信息,并通過(guò)作業(yè)這一媒介,實(shí)現(xiàn)了成本核算與成本管理的有機(jī)融合。

 ?。ǘ┥罨顺杀竞怂愕膶哟危欣趯?shí)現(xiàn)成本與管理的結(jié)合

  作業(yè)成本法將成本核算由產(chǎn)品層面深入到“作業(yè)”層面,以成本動(dòng)因?yàn)楦黜?xiàng)間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn),不僅保證了成本核算信息的準(zhǔn)確性,還可以使成本管理在較低層面上獲取成本信息,從而提高各層面成本管理的主動(dòng)性和積極性。

  煤炭開采、洗選是由采、掘、運(yùn)輸、提升、通風(fēng)、安全等作業(yè)構(gòu)成,在回采工作面、運(yùn)輸平巷、上下山、采區(qū)車場(chǎng)、大巷、井底車場(chǎng)、地面運(yùn)輸、地面選矸、洗選等作業(yè),構(gòu)成了一系列價(jià)值增值活動(dòng)。這些價(jià)值增值活動(dòng)同時(shí)也是企業(yè)資源消耗的過(guò)程,因此價(jià)值鏈管理活動(dòng)同時(shí)是也成本管理活動(dòng)。作業(yè)成本管理的作業(yè)鏈等同于價(jià)值分析的價(jià)值鏈。因此,可以將價(jià)值活動(dòng)細(xì)分為一系列作業(yè),結(jié)合作業(yè)成本管理,利用作業(yè)成本法準(zhǔn)確計(jì)算出每項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)的成本和價(jià)值,從而為價(jià)值鏈管理提供支持。

  (三)有助于開展成本動(dòng)因分析,從作業(yè)層面降低產(chǎn)品生產(chǎn)成本

  在作業(yè)成本法下,生產(chǎn)費(fèi)用要素的核算和分配是以成本動(dòng)因?yàn)橐罁?jù)的,因此,作業(yè)成本法的關(guān)鍵是成本動(dòng)因。在分析各作業(yè)的成本動(dòng)因時(shí),可以發(fā)現(xiàn)未被充分利用的生產(chǎn)要素,并提醒企業(yè)管理者和廣大員工予以關(guān)注。所以,作業(yè)成本法的意義不僅僅是能夠提供較準(zhǔn)確的成本信息上,其更大的貢獻(xiàn)是提出了以“作業(yè)”為中心的管理思想——作業(yè)管理。作業(yè)管理是把管理重心深入到作業(yè)層次的一種新的管理觀念,其深遠(yuǎn)意義在于強(qiáng)調(diào)成本動(dòng)因以及由此引起的作業(yè)鏈——價(jià)值鏈改善問(wèn)題,即通過(guò)分析企業(yè)作業(yè)鏈,確定增值作業(yè)和非增值作業(yè),并在分析的基礎(chǔ)上進(jìn)行作業(yè)鏈——價(jià)值鏈的持續(xù)優(yōu)化。

  (四)借助于價(jià)值鏈分析,有助于發(fā)現(xiàn)降低成本的根本原因

  價(jià)值鏈?zhǔn)怯擅绹?guó)哈佛大學(xué)商學(xué)院教授邁克爾·波特于1985年提出的概念,波特認(rèn)為,“每一個(gè)企業(yè)都是在 設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售、發(fā)送和輔助其產(chǎn)品的過(guò)程中進(jìn)行種種活動(dòng)的集合體。所有這些活動(dòng)可以用一個(gè)價(jià)值鏈來(lái)表明?!弊鳂I(yè)和作業(yè)成本核算是實(shí)現(xiàn)成本核算到成本管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié),只有借助于作業(yè)成本法才能夠成本核算與價(jià)值鏈管理方法相結(jié)合,并利用作業(yè)成本法提供的作業(yè)成本信息,識(shí)別“增值作業(yè)”和“非增值作業(yè)”,從而對(duì)作業(yè)鏈進(jìn)行重組和優(yōu)化,達(dá)到控制成本,提高企業(yè)價(jià)值的目標(biāo)。基于作業(yè)的價(jià)值鏈分析,能抓住成本管理和控制的重點(diǎn)環(huán)節(jié),使管理者識(shí)別并消除那些不增值作業(yè)和浪費(fèi),抓住關(guān)鍵作業(yè),選擇成本最低的作業(yè)。作業(yè)成本法的應(yīng)用為提升煤炭企業(yè)精細(xì)化管理效率和提高內(nèi)部市場(chǎng)化管理水平創(chuàng)造了有利條件。

  參考文獻(xiàn):

  1.高新陽(yáng).試論煤炭成本核算框架的完善.中國(guó)礦業(yè)大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版),2011(02).

  2.關(guān)付安.煤炭行業(yè)地點(diǎn)作業(yè)成本管理的價(jià)值鏈分析.中州煤炭,2009(04).

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發(fā)布:2007-07-11 12:37    編輯:泛普軟件 · xiaona    [打印此頁(yè)]    [關(guān)閉]
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